Zasady opodatkowania zagranicznych przychodów ryczałtowca

Przychody z działalności gospodarczej uzyskiwane zarówno w Polsce jak i za granicą mogą być w Polsce opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o ile spełnione są warunki do stosowania tej formy opodatkowania.

Przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.) nie wykluczają podatnika z opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego w przypadku uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej za granicą.

Podatnik może płacić podatek w tej formie, jeżeli m.in.:

• prowadzi rodzaj działalności niewyłączony w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z tej formy opodatkowania,
   
• przychody z działalności za poprzedni rok podatkowy nie przekroczyły określonego limitu (dotyczy to podatników kontynuujących działalność),
   
• złożył w ustawowym terminie oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania.

Przedsiębiorcy, którzy mają miejsce zamieszkania w Polsce, powinni w Polsce rozliczyć się ze wszystkich swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zasadę tę stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 4a updof).

Podatek tam gdzie zakład

W świetle umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody z działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w innym państwie tylko wtedy, gdy działalność ta jest wykonywana poprzez położony w tym państwie zakład. W przeciwnym przypadku (tj. jeżeli działalność gospodarcza za granicą nie jest prowadzona w formie zakładu), dochody z tej działalności podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte z Polską pojęcie "zakład" generalnie definiują w art. 5. Zgodnie z Konwencją Modelową OECD, "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Z definicji tej wynika, że zakład powstanie, jeśli łącznie będą spełnione następujące warunki:

• istnieje placówka (np. miejsce zarządu, filia, biuro, fabryka, warsztat, kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom oraz każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych),
   
• placówka taka ma stały charakter,
   
• działalność wykonywana jest za pośrednictwem tej placówki.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają katalog placówek niestanowiących zakładu. Przykładowo w umowie polsko-niemieckiej (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90) określenie "zakład" nie obejmuje m.in. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów, zbierania informacji dla przedsiębiorstwa, albo prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Unikanie podwójnego opodatkowania

W przypadku gdy prawo do opodatkowania zysków przedsiębiorcy ma zarówno Polska, jak i państwo, w którym przedsiębiorca prowadzi działalność za pośrednictwem zakładu, unikanie podwójnego opodatkowania jest realizowane poprzez stosowanie przepisów art. 27 ust. 8 lub art. 27 ust. 9 i 9a updof (art. 12 ust. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym). O tym, który z wymienionych przepisów w konkretnej sytuacji będzie miał zastosowanie, decydują postanowienia zawarte w stosownej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jeżeli postanowienia konkretnej umowy międzynarodowej przewidują jako metodę unikania podwójnego opodatkowania metodę:

• wyłączenia z progresją, to na gruncie polskich przepisów jest ona sprecyzowana w art. 27 ust. 8 updof,
   
• proporcjonalnego odliczenia, to na gruncie polskich przepisów zastosowanie znajduje art. 27 ust. 9 i 9a updof.

Przy metodzie wyłączenia z progresją dochody uzyskane za granicą są zwolnione od podatku w Polsce, ale mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zagraniczne dochody uwzględnia się do ustalenia stopy procentowej, według której będzie obliczony podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce. Jednak w przypadku przychodów z działalności gospodarczej opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym zastosowanie metody wyłączenia z progresją sprowadza się do wyłączenia pełnego. Należy bowiem zauważyć, że przychód osiągnięty za granicą korzysta ze zwolnienia od podatku w Polsce i nie ma wpływu na wysokość stawki zryczałtowanego podatku dochodowego, którą opodatkowane są przychody z działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce. Przy tej metodzie, zagranicznego przychodu nie uwzględnia się do ustalenia zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast metoda proporcjonalnego odliczenia polega na tym, że w Polsce podatek zapłacony za granicą podlega odliczeniu od podatku obliczonego od łącznych dochodów uzyskanych w roku podatkowym, ale tylko do wysokości podatku przypadającego na dochód uzyskany za granicą. Metoda ta obowiązuje również w przypadku podatnika, który mając miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskiwał wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Polski lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski.

Przedsiębiorca, który osiągnął przychody z działalności gospodarczej prowadzonej za pośrednictwem zagranicznego zakładu, podlegające rozliczeniu w Polsce z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia, może w zeznaniu rocznym skorzystać z tzw. ulgi abolicyjnej, określonej w art. 27g updof. Ulga ta polega na tym, że od podatku dochodowego obliczonego według stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, odlicza się kwotę stanowiącą różnicę między kwotą podatku obliczonego metodą proporcjonalnego odliczenia a kwotą podatku obliczonego przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.