Opłata za korzystanie ze środowiska jako koszt uzyskania przychodów

Kwestie dotyczące opłat za korzystanie ze środowiska uregulowane zostały w ustawie z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r. poz. 1232 ze zm.). Jak stanowi art. 273 ust. 1 tej ustawy, opłata za korzystanie ze środowiska jest ponoszona za wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza, wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi, pobór wód, składowanie odpadów. Z art. 284 ust. 1 i art. 285 ust. 2 tej ustawy wynika, że podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją za dany rok kalendarzowy do dnia 31 marca następnego roku na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia określonego związku przyczynowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodów.

W konsekwencji stwierdzić należy, że jeżeli opłata za korzystanie ze środowiska uiszczana jest zgodnie z przepisami i nie ma charakteru sankcyjnego (np. z tytułu podwyższonych opłat środowiskowych lub kar pieniężnych za naruszenie warunków korzystania ze środowiska), stanowi koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop związany z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa. Opłaty tej jednak nie można odnieść do konkretnego przychodu, stąd należy ją zakwalifikować do tzw. kosztów pośrednich.

Moment zaliczenia jej do kosztów podatkowych zależy od ewidencji księgowej prowadzonej w firmie.

Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe

Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe tzw. koszty pośrednie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów w dniu, w którym dany koszt został ujęty w tych księgach. Zasada ta wynika z art. 22 ust. 5d updof i art. 15 ust. 4e updop.

W prawie bilansowym obowiązuje zasada memoriału polegająca na tym, że w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. W myśl tej zasady opłata za korzystanie ze środowiska np. za 2014 r. powinna być więc ujęta w księgach 2014 r., a zatem również podatkowo powinna być kosztem 2014 r.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów

Podatnicy mogą prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów według metody kasowej lub memoriałowej. W przypadku prowadzenia księgi metodą kasową koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (art. 22 ust. 4 updof). Stosownie zaś do art. 22 ust. 6b updof, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Oznacza to, że jeżeli podatnik prowadzi podatkową księgę kasowo, to opłatę za korzystanie ze środowiska np. za 2014 r. powinien zaliczyć do kosztów podatkowych w roku, w którym będzie dysponował dokumentem stanowiącym podstawę do ujęcia tego kosztu w podatkowej księdze.

Inaczej rozlicza się koszty, gdy podatkowa księga jest prowadzona metodą memoriałową. W tym przypadku zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ust. 5c i 6 updof. Według art. 22 ust. 5c updof, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zasada ta ma zastosowanie do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego. Tak stanowi art. 22 ust. 6 updof.

Jeżeli więc podatnik prowadzi podatkową księgę metodą memoriałową, to stosownie do powołanego art. 22 ust. 6 w związku z art. 22 ust. 5c updof, opłatę za gospodarcze korzystanie ze środowiska np. za 2014 r. powinien zaliczyć do kosztów podatkowych 2014 r.