A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 2 (973) z dnia 10.01.2018

Moment ujęcia w kosztach podatkowych dewelopera podatku od nieruchomości

Spółka z o.o. (deweloper) opłaca podatek do nieruchomości, dotyczący gruntu, na którym prowadzona jest inwestycja deweloperska. Czy podatek ten stanowi dla celów podatku dochodowego koszt bezpośrednio związany z przychodami osiągniętymi ze sprzedaży budynków/lokali mieszkalnych (budowanych na ww. gruncie), czy jest to koszt pośredni? Czy na moment ujęcia tego podatku w kosztach wpływa data jego zapłaty?

Data zapłaty podatku od nieruchomości nie ma wpływu na moment jego ujęcia w kosztach podatkowych. Podatek ten stanowi tzw. koszt pośredni, potrącalny w dacie poniesienia. Dotyczy to również podatku od nieruchomości, na której prowadzona jest inwestycja deweloperska.

Na gruncie ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów "dzieli" się na koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty bezpośrednie) oraz na koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z przyjętą praktyką:

koszty bezpośrednio związane z przychodami to koszty, których poniesienie przekłada się wprost, tj. w sposób bezpośredni na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
koszty pośrednio związane z przychodami to koszty, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, których nie można przypisać do konkretnego przychodu, mimo, że ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów.

Jak wyjaśnił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2017 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.329.2017.1.MM:

"(...) kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. (...)"

Podatek od nieruchomości - koszt pośredni, czy bezpośredni?

Przypomnijmy, że podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami nieruchomości, itd. (art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.).

A zatem konieczność opłacania podatku od nieruchomości wynika już z samego faktu posiadania nieruchomości.

Zgodnie z powszechną praktyką, podatek do nieruchomości stanowi koszt pośrednio związany z przychodami. Wiąże się on bowiem z ogólnym funkcjonowaniem podmiotu gospodarczego i nie można go przypisać do konkretnego przychodu. Z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2017 r., nr 2461-IBPB-1-2.4510.53.2017.1.ANK wynika, że tak jest również w przypadku podatku od nieruchomości, dotyczącego gruntu przeznaczonego na inwestycję deweloperską. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że:

"(...) za koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem nie można uznać kosztów podatku od nieruchomości oraz opłat za wieczyste użytkowanie gruntu. Wydatki te nie są wprost, celowo ukierunkowane na osiągnięcie konkretnego przychodu w przyszłości, lecz wynikają ze statusu Spółki jako właściciela nieruchomości gruntowej czy jako użytkownika wieczystego gruntu. Jako konieczne do poniesienia w konkretnie, normatywnie określonym czasie wiążą się z konkretnym rokiem podatkowym. Z punktu widzenia właściciela nieruchomości gruntowej czy umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a także z punktu widzenia prawa podatkowego jest kwestią obojętną, jakie jest przeznaczenie gruntu - obowiązek ponoszenia opłaty rocznej oraz zapłaty podatku od nieruchomości wynika już z samego faktu posiadania nieruchomości. Uwidacznia to zatem, że koszty te nie są ściśle, intencjonalnie związane z konkretnym przychodem pochodzącym ze zbycia inwestycji. Nie istnieje w tym przypadku ścisły związek finansowy pomiędzy nimi a ewentualnie osiągniętym przychodem, należy je ponosić nawet wówczas, gdyby nie pojawił się żaden przychód. (...)"

W związku z powyższym organ podatkowy uznał, że podatek od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu należy uznać za tzw. koszty pośrednie, są to bowiem ogólne, stałe koszty związane z prowadzeniem działalności deweloperskiej.

Podobnie wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 31 marca 2017 r., nr 1462-IPPB6.4510.30.2017.1.AG czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lipca 2016 r., nr IPPB5/4510-618/16-4/MR.

A zatem podatek od nieruchomości będzie u dewelopera stanowił koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w dniu, na który został on ujęty w księgach rachunkowych (zaksięgowany), zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 4d-4e ustawy o PDOP.

UWAGA! Na moment ujęcia przedmiotowego podatku w kosztach uzyskania przychodów nie wpływa data jego zapłaty.

Tak też wynika m.in. z interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 października 2016 r., nr 2461-IBPB-1-3.4510.827.2016.1.KB oraz z 1 lutego 2016 r., nr IBPB-1-1/4510-201/15/DW. W drugiej z tych interpretacji organ podatkowy stwierdził:

"(...) dla ustalenia momentu zaliczenia podatku od nieruchomości na podstawie złożonej deklaracji do kosztów uzyskania przychodów nie jest istotny moment zapłaty, ale moment ujęcia w księgach jako koszt. (...)"