Przegląd Podatku Dochodowego nr 13 (469) z dnia 1.07.2018

Faktura pro forma, zaliczkowa i końcowa a ustalenie różnic kursowych

Na podstawie faktury pro forma wpłacono zaliczkę na poczet zakupu towaru. Następnie kontrahent wystawił fakturę zaliczkową, a potem końcową. Która z tych faktur jest podstawą do ustalenia różnic kursowych dotyczących zakupu towaru?

W praktyce dokument nazywany "faktura pro forma" stosowany jest głównie w celach informacyjnych, np. przyjęcia zamówienia do realizacji. Nie jest on dowodem księgowym i dla celów podatkowych jego wystawienie jest neutralne podatkowo.

Faktura zaliczkowa dokumentuje natomiast pobranie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów lub usług. Zapłata zaliczki nie daje podatnikowi prawa do zaliczenia wpłaconej kwoty do kosztów uzyskania przychodów. Kosztem podatkowym może być bowiem wydatek o charakterze ostatecznym, definitywnym. Takiego charakteru nie ma zaliczka, która może być wpłacającemu zwrócona.

Z kolei fakturę końcową sprzedawca ma obowiązek wystawić po wydaniu towaru (lub po wykonaniu usługi), w przypadku gdy faktura zaliczkowa (bądź kilka faktur zaliczkowych) nie obejmie całej należności, jaka ma zostać zapłacona przez nabywcę. Jeżeli faktura końcowa jest wystawiana, to stanowi podstawę do ujęcia w rozliczeniu podatkowym poniesionego kosztu.

Przypomnijmy, że dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 24c ust. 2 pkt 2 updof). Natomiast ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 24c ust. 3 pkt 2 updof).

Na potrzeby ustalenia różnic kursowych przez kurs średni ogłaszany przez NBP rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 updof). Z kolei za koszt poniesiony uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury/rachunku, a w razie ich braku - innego dowodu (art. 24c ust. 7 updof).

W sytuacji gdy w ramach jednej transakcji wystawiono fakturę pro forma, fakturę zaliczkową oraz fakturę końcową, do ustalenia różnic kursowych należy przyjąć fakturę końcową i zastosować kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wystawienia.