Podatek i składki ZUS od zaległych ryczałtów za noclegi wypłaconych kierowcom nocującym w kabinie samochodu

Podróż służbowa kierowców zdefiniowana została w ustawie z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2012 r. poz. 1155 ze zm.). Na podstawie art. 2 pkt 7 tej ustawy, za taką podróż uznaje się każde zadanie służbowe polegające na wykonywaniu, na polecenie pracodawcy:

1) przewozu drogowego poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza inne miejsce prowadzenia działalności przez pracodawcę, w szczególności filię, przedstawicielstwo, oddział, lub

2) wyjazdu poza miejscowość, o której mowa w pkt 1, w celu wykonania przewozu drogowego.

Kierowcy odbywającemu podróż służbową, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem zadania służbowego, ustalane na zasadach określonych w przepisach art. 77⁵ § 3-5 Kodeksu pracy (art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców).

W myśl przepisów Kodeksu pracy należności przysługujące pracownikowi spoza sfery budżetowej z tytułu odbywanej podróży służbowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania.

Postanowienia układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub umowy o pracę nie mogą ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika sfery budżetowej.

W przypadku gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawiera tego rodzaju postanowień, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio według przepisów:

• do 28 lutego 2013 r. - dwóch rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz odpowiednio poza granicami kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1990 i 1991 ze zm.),
   
• od 1 marca 2013 r. - rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167).

Teksty przepisów o podróżach służbowych dostępne są w serwisie www.przepisy.gofin.pl

Wśród tych należności wymienia się m.in. ryczałt za nocleg. Ryczałt ten przysługuje pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku za nocleg.

W przypadku podróży służbowych odbywanych na terenie kraju ryczałt za nocleg, w świetle obecnie obowiązującego rozporządzenia, jak i rozporządzenia poprzednio obowiązującego, wynosi 150% diety, o ile nocleg trwał co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7. Ryczałt nie przysługuje za czas przejazdu, a także w przypadku gdy pracodawca uzna, że pracownik ma możliwość codziennego powrotu do miejsca stałego lub czasowego pobytu. Natomiast gdy pracownik odbywa podróż zagraniczną, przysługuje mu ryczałt w wysokości 25% kwoty limitu za nocleg określonego w załączniku do stosownego rozporządzenia. Ryczałt nie przysługuje za czas przejazdu.

Do niedawna toczyły się spory o to, czy pracownikom - kierowcom samochodów ciężarowych nocujących w kabinach tych samochodów wyposażonych w miejsce do spania należy się ryczałt za nocleg, czy też taki ryczałt się nie należy, gdyż w takim przypadku pracownik ma zapewniony przez pracodawcę bezpłatny nocleg? W uchwale z 7 października 2014 r., sygn. akt I PZP 3/14 Sąd Najwyższy uznał, że: "Zapewnienie pracownikowi - kierowcy samochodu ciężarowego odpoczynku nocnego w kabinie samochodu ciężarowego podczas wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym nie stanowi zapewnienia przez pracodawcę bezpłatnego noclegu w rozumieniu § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. nr 236, poz. 1991 ze zm.)". Tym samym utrzymał stanowisko wyrażone w uchwale SN podjętej w składzie 7 sędziów z 12 czerwca 2014 r., sygn. akt II PZP 1/14.

Wprawdzie powołane uchwały podjęte zostały w oparciu o poprzednio obowiązujące rozporządzenie w sprawie podróży służbowych, pozostają one jednak aktualne także w odniesieniu do obecnie obowiązującego rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. Skoro więc zapewnienie pracownikowi odpoczynku nocnego w kabinie samochodu ciężarowego nie stanowi zapewnienia przez pracodawcę bezpłatnego noclegu, to takiemu pracownikowi należy się ryczałt za nocleg.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof, ryczałt za nocleg wypłacony w wysokości określonej w powołanych rozporządzeniach korzysta ze zwolnienia od podatku.

Ryczałt za nocleg nie podlega też oskładkowaniu. Wyłączenie z oskładkowania emerytalno-rentowego przewiduje § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.). Przepis ten zwalnia od oskładkowania diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w przepisach powołanych rozporządzeń o podróżach służbowych.

Należności te nie stanowią także podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, gdyż do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób (art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.).

Jeżeli więc pracodawca wypłaci pracownikom (byłym pracownikom) zaległe ryczałty w kwotach nieprzekraczających limitów wynikających z powołanych rozporządzeń o podróżach służbowych, to po stronie tych osób nie wywoła to skutków podatkowo-składkowych. Natomiast jeżeli wypłaci kwoty wyższe od wskazanych limitów, to kwotę nadwyżki powinien zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy, pobrać zaliczkę na podatek ustaloną na zasadach przewidzianych w art. 32 updof oraz pobrać składki ZUS. Przy czym przy ustalaniu zaliczki na podatek byłemu pracownikowi kwoty tej zaliczki nie pomniejsza się o kwotę zmniejszającą podatek (46,33 zł).