Opodatkowanie i oskładkowanie należności wypłacanych podróżującemu członkowi zarządu

Przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące m.in. do składu zarządów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście. Tak wynika z art. 13 pkt 7 updof. Obejmują one otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stąd należy do nich zaliczyć także wartość diet i innych należności za czas trwania podróży członka zarządu.

Przychód ten może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b updof. Z przepisu tego wynika, że wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Jednocześnie ustawodawca w art. 21 ust. 13 updof zawarł zastrzeżenie, że wskazane zwolnienie stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub 

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 updof, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Biorąc pod uwagę powołane wcześniej przepisy oraz fakt, że dojazd osób należących do składu zarządu do siedziby spółki w celu udziału w posiedzeniu zarządu jest podróżą, należy stwierdzić, że dieta i inne należności za czas tej podróży wypłacone członkowi zarządu są zwolnione od podatku, jeżeli:

1) nie przekraczają kwot przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2023 r. poz. 2190),

2) nie zostały zaliczone przez członka zarządu do kosztów uzyskania przychodów,

3) członek zarządu spółki realizuje w trakcie podróży zadania służące osiągnięciu przez spółkę przychodu.

W przypadku wypłacenia diet i należności w kwocie wyższej niż określona w powołanym rozporządzeniu w sprawie podróży służbowej opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad limit określony w tym rozporządzeniu. Nadwyżkę tę płatnik powinien doliczyć do innych przychodów członka zarządu uzyskanych na podstawie powołania i od łącznej kwoty dochodu pobrać zaliczkę na podatek, obliczoną zgodnie z art. 41 ust. 1 updof.

Członek zarządu pełniący swoją funkcję na podstawie aktu powołania nie podlega z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym. W rezultacie wypłacone mu diety i inne należności za czas podróży nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Osoba taka objęta jest natomiast ubezpieczeniem zdrowotnym. Z art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 146 ze zm.), zwanej dalej ustawą zdrowotną, wynika bowiem, że obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają m.in. osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym niezależnie od kwalifikacji do źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem osób uzyskujących przychody, o których mowa w art. 13 pkt 5 lub 6 updof, których roczne wynagrodzenie z tego tytułu nie przekracza kwoty 6.000 zł). Podstawą wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne jest kwota odpowiadająca wysokości wynagrodzenia pobranego z tego tytułu (art. 81 ust. 8 pkt 11a ustawy zdrowotnej). W użytym przez ustawodawcę wyrażeniu "wynagrodzenie" mieszczą się diety i inne należności za czas trwania podróży. Zatem ich wartość będzie stanowiła podstawę wymiaru składki zdrowotnej członka zarządu powołanego do pełnienia funkcji na podstawie uchwały wspólników. Tak wynika z interpretacji indywidualnej Oddziału ZUS w Lublinie z 15 stycznia 2024 r., znak DI/200000/43/1137/2023.