Przychody, koszty i ulgi podatkowe w orzecznictwie sądowym - Dodatek nr 8 do Przeglądu Podatku Dochodowego nr 10 (274) z dnia 20.05.2010

Amortyzacja wartości firmy - orzecznictwo sądowe

Rozstrzygnięcie:

Wartość firmy powstała w wyniku wniesienia w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega amortyzacji.

Z uzasadnienia:

Zgodnie z dyspozycją art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a) updop, wartość firmy podlega amortyzacji, gdy powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna. Niespornym między stronami był fakt, iż w niniejszej sprawie wniesiono aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa innej spółki handlowej. Zatem zasadniczą kwestią jest rozważenie, czy wniesienie tego rodzaju wkładu niepieniężnego uprawnia do dokonywania amortyzacji powstałej wartości przedsiębiorstwa, a w szczególności, czy czynność aportu zaliczyć można do nabycia w drodze kupna, którym posługuje się ustawodawca w art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a) updop. Analizując stanowisko strony skarżącej, zgodnie z którym wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki odpowiada dyspozycji powołanego przepisu, stwierdzić należy, iż jest ono nieuzasadnione.

Prawo polskie nie definiuje pojęcia kupna, w szczególności nie wyjaśniają tego terminu przepisy ustawy podatkowej. Jednakże w języku potocznym powszechnie używa się terminu kupno, kupować, zakup, jako synonim sprzedaży. Zauważyć także należy, że art. 535 i nast. Kodeksu cywilnego, regulując czynność prawną sprzedaży, posługują się pojęciami kupującego oraz sprzedającego jako stron tej umowy. Tam, gdzie przepisy prawa cywilnego odwołują się do praw lub obowiązków nabywcy sprzedawanej rzeczy, posługują się terminem kupna (lub terminów o tym samym rdzeniu leksykalnym). W art. 583 § 2 K.c. mowa jest o cenie kupna, w art. 594 § 1 K.c. o kupionej rzeczy, w art. 596 K.c. o pierwszeństwie kupna, o kupnie stanowi też art. 765 K.c. Reasumując, uznać należy, iż nabycie w drodze kupna, to nic innego, jak dokonanie sprzedaży. Jednoznacznie zatem stwierdzić można, że posługując się w ustawie podatkowej terminem kupna, ustawodawca odwołuje się do czynności prawnej sprzedaży. Wobec tego - w świetle art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a) updop - amortyzacji może podlegać tylko taka wartość firmy, która powstała w drodze czynności prawnej sprzedaży. Przy porównaniu czynności sprzedaży oraz czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki, rysują się między nimi znaczne różnice. Sprzedaż jest czynnością prawną konsensualną, wzajemną, odpłatną, kauzalną i zobowiązującą, która polega na przeniesieniu przez sprzedawcę na kupującego własności rzeczy za umówioną cenę. Obowiązkiem kupującego jest rzecz odebrać i zapłacić cenę. Stronami umowy sprzedaży mogą być osoby fizyczne, prawne i inne podmioty. Przedmiotem świadczenia kupującego jest zawsze cena, wyrażona w pieniądzu. Natomiast istotą wniesienia wkładu do spółki jest obciążający wspólnika obowiązek do przeniesienia na rzecz spółki własności pieniędzy (także waluty obcej) - wkład pieniężny, lub każdego innego dobra przedstawiającego jakąkolwiek wartość majątkową, jeżeli jest zbywalne i może stać się ekonomicznym podłożem działalności spółki - wkład niepieniężny (aport). Wkład stanowić może zatem także prawo najmu, dzierżawy, papiery wartościowe, wierzytelności, prawa na dobrach niematerialnych, a także świadczenie usług. W spółce z o.o. w zamian za wniesienie wkładu wspólnik otrzymuje odpowiedniej wartości udziały, legitymujące do czerpania korzyści z przedsięwzięcia (art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych), jak też w pewnych przypadkach zobowiązujące do określonych świadczeń wobec spółki (np. dopłat - art. 177 § 1 i nast. K.s.h.). W zamian za wniesienie wkładu wspólnik nie otrzymuje natomiast żadnego świadczenia (w postaci pieniędzy, czy innych dóbr), co więcej - istnieje zakaz pobierania przez wspólnika odsetek od wkładów, czy udziałów (art. 190 K.s.h.). Wniesienie wkładu nastąpić może jedynie pomiędzy ściśle określonymi podmiotami: wspólnikiem oraz spółką. Nie występują one w roli kupującego i sprzedającego, brak jest pomiędzy nimi świadczenia polegającego na zapłacie ceny. Zupełnie inny jest cel umowy sprzedaży od czynności wniesienia wkładu. Cel sprzedaży jest prosty: chodzi o przeniesienie własności rzeczy za umówioną cenę, natomiast celem wniesienia wkładu jest uczestnictwo w spółce, otrzymanie statusu wspólnika, któremu przysługują określone prawa i obowiązki. Wobec tego, w ocenie Sądu brak jest tożsamości czynności prawnej sprzedaży oraz czynności wniesienia wkładu do spółki handlowej. Skoro zaś pojęcie kupna użyte w art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a) updop rozumieć należy, jako sprzedaż, to brak jest podstaw do amortyzacji wartości firmy powstałej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego, jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie.

(wyrok WSA w Łodzi z 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 759/09)