Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 7 (978) z dnia 1.03.2018

Służebność gruntowa - rozliczenie wydatków na jej ustanowienie

Jak rozliczyć podatkowo i bilansowo wydatki na nabycie od Urzędu Miasta prawa przejazdu przez sąsiednią działkę (służebność gruntowa)? Faktura zakupu została wystawiona w grudniu 2017 r., natomiast w styczniu 2018 r. sporządzono na tę okoliczność akt notarialny. Kiedy i w jaki sposób rozliczyć przedmiotowy wydatek dla celów podatku dochodowego oraz rachunkowości? Czy wydatki takie utworzą wartość niematerialną i prawną?

Rozliczenie wydatków na ustanowienie służebności gruntowej w myśl przepisów o podatku dochodowym

Ustawy o podatku dochodowym zawierają "zamknięty" katalog wartości niematerialnych i prawnych. Wśród wymienionych tytułów nie znalazły się jednak wydatki na ustanowienie służebności gruntowej. W związku z tym wydatki takie należy uznać za tzw. koszty "inne niż bezpośrednio związane z przychodem" i rozliczyć według zasad stosowanych do tego typu kosztów.

Przypomnijmy, iż koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Gdy koszty pośrednie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Uwzględniając powyższe, w praktyce mogą wystąpić różne warianty (w zależności od umowy) rozliczania opłat za ustanowienie służebności gruntowej. I tak, jeżeli służebność ustanowiono na czas oznaczony (dłuższy niż rok), a wynagrodzenie pobrano z góry, wówczas trzeba je podzielić proporcjonalnie na lata tego okresu. W przypadku zaś służebności ustanowionej na czas nieograniczony nie można proporcjonalnie podzielić wydatku. W konsekwencji wydatek taki powinien być jednorazowo zaliczony do kosztów.

W sytuacji ponoszenia opłat w cyklach rocznych należy rozliczać je bieżąco w kosztach uzyskania przychodów.

Natomiast opłata notarialna związana z operacją ustanowienia służebności gruntowej powinna być ujęta w kosztach podatkowych jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Służebność gruntowa w ujęciu bilansowym

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości, przez wartości niematerialne i prawne należy rozumieć nabyte przez jednostkę, zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki.

Tak więc, w przypadku gdy służebność gruntowa jest odpłatna i ustanowiono ją na okres dłuższy niż rok, zapłatę za nią można uznać za nabycie prawa majątkowego, pozwalającego na korzystanie z nieruchomości obciążonej i zaliczyć to prawo dla celów bilansowych do wartości niematerialnych i prawnych.

Wówczas zaliczenie wydatków na jej ustanowienie do kosztów będzie przebiegało za pośrednictwem odpisów amortyzacyjnych.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu, w wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej należałoby uwzględnić koszt wynikający z faktury wystawionej w grudniu 2017 r. za ustanowienie służebności oraz koszt sporządzenia aktu notarialnego (styczeń 2018 r.).

Zwróćmy jednak uwagę, że jednostki mogą przyjąć w zasadach (polityce) rachunkowości uproszczenie polegające na odpisywaniu bezpośrednio w koszty (w momencie przyjęcia do używania) wydatków na nabycie składników majątku spełniających definicję zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości, o wartości początkowej nieprzekraczającej ustalonej przez jednostkę kwoty granicznej, np. 10.000 zł.

W sytuacji przyjęcia takiego uproszczenia, o ile wartość początkowa nabytej służebności gruntowej nie przekracza ustalonej przez jednostkę kwoty, poniesione wydatki można ująć na koncie 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" lub odpowiednim koncie zespołu 5. Analogiczny zapis, polegający na ujęciu służebności gruntowej w kosztach wystąpi w sytuacji niespełniającej definicji wartości niematerialnej i prawnej, np. ze względu na krótszy niż rok okres korzystania z prawa służebności gruntowej. W takim przypadku koszty wynikające z faktury wystawionej w grudniu 2017 r. oraz poniesiony w styczniu 2018 r. koszt aktu notarialnego powinny obciążyć koszty 2018 r., czyli roku którego dotyczą.