Zatrudnienie obcokrajowca na podstawie umowy o pracę

Członek rady nadzorczej spółki akcyjnej został dodatkowo zatrudniony na podstawie umowy o pracę na pół etatu. Dla celów podatkowych pracownik ten jest rezydentem Holandii, co udokumentował certyfikatem rezydencji. Czy podatek od dochodów tego pracownika uzyskanych z pracy wykonywanej w Polsce powinien być naliczany według skali podatkowej? Czy w takiej sytuacji należy uwzględnić certyfikat rezydencji, a jeśli tak, to w jakiej wysokości należy potrącić podatek?

Dochody (przychody) uzyskane przez osobę, która nie jest polskim rezydentem, z pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę zawartej z polskim pracodawcą - podlegają opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej. W tym przypadku dostarczenie przez obcokrajowca certyfikatu rezydencji nie zmieni wysokości pobieranych przez płatnika zaliczek.

Zakres obowiązku podatkowego

Na gruncie przepisów ustawy o PIT, zakres obowiązku podatkowego zależy od miejsca zamieszkania danej osoby.

Na podstawie art. 3 ust. 1a updof, dla celów podatkowych o miejscu zamieszkania w Polsce można mówić, jeśli osoba fizyczna:

• posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
   
• przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Wystarczy spełnienie któregokolwiek z wymienionych warunków, aby uznać, że osoba ma miejsce zamieszkania w Polsce.

Gdyby wspomniana w pytaniu osoba miała miejsce zamieszkania w Polsce, wówczas podlegałaby obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 1 updof). Jeżeli natomiast ta osoba nie ma na terytorium Polski miejsca zamieszkania, to podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy - art. 3 ust. 2a updof).

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 1 updof, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Z powołanych przepisów wynika, że niezależnie od tego czy dana osoba w świetle art. 3 ust. 1a updof ma miejsce zamieszkania w Polsce, czy go tu nie ma, ale w Polsce wykonuje pracę i z tego tytułu osiąga tu dochody, podatek od tych dochodów płaci w Polsce.

W opisanym przypadku przedłożony przez pracownika certyfikat rezydencji świadczy o tym, że stosownie do wewnętrznego prawa obowiązującego w Holandii pracownik ten ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium tego kraju. Zakładamy, że pracownik nie ma w Polsce miejsca zamieszkania w znaczeniu określonym w art. 3 ust. 1a updof. Powołane przepisy należy więc stosować z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 4a updof).

Opodatkowanie dochodów z umowy o pracę w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

W umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania generalnie przyjęto zasadę, zgodnie z którą dochód z pracy najemnej podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Ogólna zasada jest modyfikowana w odniesieniu m.in. do wynagrodzenia członków rad nadzorczych spółek, które są objęte innym postanowieniem (najczęściej jest to art. 16 danej umowy/konwencji).

Taką szczególną regulację odnoszącą się do wynagrodzeń członka rady dyrektorów spółki zawiera konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. nr 216, poz. 2120). Nie znajdzie jednak ona zastosowania do wynagrodzeń, o których mowa w pytaniu, ponieważ wątpliwości Czytelnika dotyczą dochodów pracownika osiąganych z tytułu umowy o pracę, a nie ewentualnego wynagrodzenia za pełnienie funkcji w organach spółki.

W przedstawionej sytuacji ma zatem zastosowanie art. 15 powołanej konwencji. W myśl tego przepisu, uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że praca najemna jest wykonywana w drugim umawiającym się państwie. Jeżeli praca najemna jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie.

Na zasadzie wyjątku, wynagrodzenie otrzymywane przez pracownika będącego rezydentem jednego państwa za pracę najemną wykonywaną na terytorium drugiego państwa - podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym państwie, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki określone w art. 15 ust. 2 konwencji, tj. jeżeli:

• odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego się w danym roku podatkowym i
   
• wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim państwie, i
   
• wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim państwie.

Opodatkowanie według skali podatkowej

Skoro zatem, w rozpatrywanym stanie faktycznym, zatrudniony przez polską firmę na podstawie umowy o pracę pracownik ma miejsce zamieszkania na terytorium Holandii (jest holenderskim rezydentem podatkowym), to w świetle konwencji oraz przepisów ustawy o PIT, dochody otrzymywane przez niego z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu w Polsce, zgodnie z przepisami tej ustawy (według skali podatkowej). Natomiast w Holandii - podlegają rozliczeniu z zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania określonej w art. 23 ust. 2 konwencji.

Obliczenie zaliczki na podatek dochodowy

Obowiązek poboru i odprowadzania zaliczek od dochodów ze stosunku pracy przepisy ustawy o PIT nakładają na płatników, tj. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (art. 31 updof).

W konsekwencji, od uzyskanych przez zagranicznego pracownika dochodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 updof, polski pracodawca - jako płatnik - powinien pobierać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, obliczone według zasad określonych w art. 32 updof, czyli analogicznie jak w przypadku zatrudnienia polskich pracowników.

Zatem pracodawca (tj. płatnik) oblicza zaliczki na podatek dochodowy, stosując odpowiednie koszty uzyskania przychodu, odliczając potracone przez płatnika w danym miesiącu ze środków podatnika składki na ubezpieczenia społeczne i uwzględniając w 2016 r. kwotę zmniejszającą w wysokości 46,33 zł (jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży pracodawcy PIT-2).

Obliczoną zaliczkę na podatek dochodowy zmniejsza się o pobraną przez pracodawcę, jako płatnika, składkę na ubezpieczenie zdrowotne (odliczenie nie może jednak przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki).

Tak ustaloną i pobraną zaliczkę płatnik powinien przekazywać do 20 dnia następnego miesiąca na rachunek urzędu skarbowego, właściwego według swojego miejsca zamieszkania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Jeżeli przychody pracownika są wyrażone w walucie obcej, to przelicza się je na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11a updof).

Obowiązki informacyjne

Płatnik powinien przekazać PIT-11 podatnikowi oraz do urzędu skarbowego. Gdy podatnik nie ma miejsca zamieszkania w Polsce, informację tę należy przekazać do urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Termin jej przekazania upływa:

• z końcem stycznia roku następującego po roku podatkowym - gdy przekazywana jest do urzędu skarbowego w formie papierowej,
   
• z końcem lutego roku następującego po roku podatkowym - gdy przekazywana jest do urzędu skarbowego w formie elektronicznej oraz podatnikowi.

Jeżeli obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy ustanie w ciągu roku i pracownik złoży pisemny wniosek o przekazanie mu informacji PIT-11, to pracodawca w terminie 14 dni od dnia złożenia wniosku powinien sporządzić i przekazać tę informację podatnikowi i do urzędu skarbowego.

Roczne rozliczenie pracownika

Cudzoziemcy uzyskujący dochody z tytułu umowy o pracę świadczonej w Polsce muszą do końca kwietnia następnego roku podatkowego dokonać rozliczenia tych dochodów. Cudzoziemców będących pracownikami obejmują w tym zakresie takie same prawa i obowiązki, jak obywateli Polski. Jeżeli zatem podatnik uzyskał dochód wyłącznie od jednego płatnika, to może skorzystać z rozliczenia dokonanego przez tego płatnika. W tym celu przed 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym powinien złożyć płatnikowi PIT-12. W takim przypadku płatnik jest obowiązany sporządzić za podatnika roczne obliczenie podatku na formularzu PIT-40.

Pracownik będący rezydentem innego państwa, któremu pracodawca nie sporządził rocznego obliczenia podatku PIT-40, ma obowiązek złożyć do urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych zeznanie podatkowe PIT-37.

Jeżeli cudzoziemiec, który nie posiada polskiej rezydencji podatkowej, zamierza wyjechać z Polski przed terminem wyznaczonym do złożenia zeznania za dany rok podatkowy, powinien złożyć to zeznanie przed opuszczeniem Polski.

Urzędy skarbowe właściwe do spraw opodatkowania osób zagranicznych określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. nr 165, poz. 1371 ze zm.).