Przegląd Podatku Dochodowego nr 9 (465) z dnia 1.05.2018

Kwalifikacja umowy leasingu dla celów podatkowych

Prowadzę działalność gospodarczą, którą rozliczam w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów. Na potrzeby tej działalności używam samochodu osobowego, z którego korzystam na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Umowa została zawarta na 24 miesiące, przy czym ostatnia rata stanowi cenę wykupu. Czy ta okoliczność może spowodować, że umowa nie będzie dla celów podatkowych uznawana za umowę leasingu operacyjnego? Dodam, że po wykupieniu samochodu z leasingu zamierzam używać go wyłącznie w celach prywatnych.

W przypadku gdy przedmiotem leasingu jest samochód osobowy, czas trwania takiej umowy dla celów podatkowych powinien wynosić co najmniej 24 miesiące. Spłata w tym okresie ceny wykupu samochodu z leasingu nie skraca tego okresu.

W sytuacji gdy korzystającym (leasingobiorcą) jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, zawarta umowa leasingu musi spełniać warunki określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 updof, aby dla celów podatkowych można ją było uznać za umowę leasingu operacyjnego. Oznacza to, że:

1) umowa powinna być zawarta na czas oznaczony:

• stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji - jeżeli przedmiotem umowy są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, lub
   
• wynoszący co najmniej 5 lat - jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,

2) suma opłat ustalonych w umowie, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, powinna odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych; a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 updof stosuje się odpowiednio.

Z pytania wynika, że podatnik w ramach działalności gospodarczej korzysta z samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, która została zawarta na okres 24 miesięcy, a suma ustalonych w niej opłat obejmuje kwotę wykupu.

Pod względem czasu trwania, analizowana umowa spełnia pierwszy z warunków pozwalających na uznanie jej za umowę leasingu operacyjnego. Zgodnie bowiem z art. 23a pkt 4 lit. a updof, normatywny okres amortyzacji - w odniesieniu do środków trwałych - to okres, w którym odpisy amortyzacyjne, wynikające z zastosowania stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych, zrównują się z wartością początkową środków trwałych. Umowa leasingu operacyjnego musi być przy tym zawarta na co najmniej 40% tego okresu. W przypadku samochodu osobowego normatywny okres amortyzacji wynosi 5 lat, zatem 40% tego okresu odpowiada 24 miesiącom.

Przy ocenie umowy jako umowy leasingu operacyjnego istotna jest także przesłanka dotycząca wysokości ustalonych w niej opłat. Ustawodawca wymaga, by suma tych opłat, pomniejszona o należny VAT, odpowiadała co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu (tu: samochodu osobowego). Choć przepisy nie odnoszą się wprost do tej kwestii, to w praktyce uznaje się, że chodzi tu w szczególności o sumę takich opłat jak:

• opłata wstępna (tzw. czynsz inicjalny),
   
• raty leasingowe, a także
   
• cena za jaką korzystający może wykupić przedmiot leasingu po zakończeniu umowy.

Zakładając, że suma takich opłat ustalonych w zawartej przez podatnika umowie leasingu samochodu osobowego odpowiada co najmniej jego wartości początkowej, to umowa ta spełnia warunki do uznania jej za umowę leasingu operacyjnego. W rezultacie opłaty te, ponoszone przez podatnika (korzystającego) w podstawowym okresie umowy, stanowią koszt uzyskania przychodów. Wspomniana w pytaniu okoliczność dokonania spłaty ceny wykupu w ostatnim miesiącu (tu: 24 miesiącu) okresu, na jaki zawarto umowę leasingu samochodu, nie wpływa zatem na jej kwalifikację dla celów podatkowych.