Wartość ubioru reprezentacyjnego jest przychodem u pracownika

Kilka osób z firmy odpowiedzialnych za kontakty z kluczowymi kontrahentami otrzymało zaliczki na zakup ubioru reprezentacyjnego (eleganckich garniturów i garsonek). Po dokonaniu zakupu osoby te obowiązane są przedstawić fakturę dokumentującą ten zakup oraz rozliczyć otrzymane zaliczki. Czy zakupione stroje mogą być potraktowane jako ubiór służbowy? Czy wspomniana zaliczka otrzymana przez pracownika jest u niego przychodem ze stosunku pracy oraz stanowi podstawę wymiaru składek ZUS? Jak rozliczyć wypłacone zaliczki?

W opisanym przypadku nie mamy do czynienia ze strojem służbowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 10 updof. Zaliczka na poczet zakupu ubioru reprezentacyjnego nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, a tym samym podstawy wymiaru składek ZUS. Przychodem podlegającym opodatkowaniu i oskładkowaniu jest wartość wydanego pracownikowi ubrania.

Przychód z otrzymania stroju służbowego

Pracodawca może podjąć decyzję o obowiązku używania przez pracownika odzieży służbowej (np. reprezentacyjnej). Obowiązek może być nałożony przez pracodawcę na podstawie przepisów wewnątrzzakładowych, np. regulaminu pracy albo uchwały zarządu, polecenia dyrekcji, itp.

Dla celów podatkowych wszelkie przysporzenia, czy to finansowe, czy też majątkowe, otrzymane przez pracownika w związku z łączącą go z pracodawcą umową o pracę stanowią u tego pracownika przychód ze stosunku pracy. Wynika to z art. 12 ust. 1 updof. Tak więc przychodem będzie również wartość otrzymanego przez pracownika stroju służbowego. Przy czym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 updof wolna od podatku dochodowego jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia ubioru służbowego. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 8 maja 2012 r., nr ITPB2/415-246/11/12-S/IB stwierdził, że: "(…) wykładni omawianego przepisu (tj. art. 21 ust. 1 pkt 10 updof - przyp. red.) należy dokonywać w oparciu o językowe znaczenie słów »ubiór« i »służbowy«. Uniwersalny słownik języka polskiego określa mianem »ubrania« - »to, co się nosi; ubranie, strój«, »służbowy« - »dotyczący pracy w jakiejś instytucji, w wojsku itp., wynikający z pracy w takiej instytucji; urzędowy«. Wobec powyższego uznać należy, iż odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, której charakter powinien uniemożliwiać wykorzystywanie jej do celów osobistych, np. mundur, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo, itp.".

Uwzględniając brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 10 updof oraz podaną definicję stroju służbowego, należy stwierdzić, że wartość ubioru służbowego jest wolna od podatku, gdy łącznie spełnione będą następujące warunki:

noszenie ubioru służbowego jest obowiązkiem pracownika wynikającym z przepisów wewnątrzzakładowych,
ubiór posiada charakterystyczne cechy, które uniemożliwiają wykorzystanie go do celów prywatnych, np. naszyte logo firmy, charakterystyczny krój i kolor.

Natomiast gdy pracodawca nie wydaje pracownikom obowiązkowego ubioru służbowego, ale wypłaca im ekwiwalent pieniężny za ten ubiór, to aby kwota tego ekwiwalentu była wolna od podatku, musi ona odpowiadać poniesionym przez pracownika wydatkom na zakup ubioru służbowego.

Jeżeli którykolwiek z wymienionych warunków nie jest spełniony, to wartość ubioru służbowego (wypłaconego ekwiwalentu), stanowi u pracowników przychód ze stosunku pracy, od którego pracodawca obowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Tak więc, jeżeli wydany pracownikowi strój służbowy nie wykazuje szczególnych cech pozwalających powiązać go z firmą, w której pracownik ten jest zatrudniony, to wartość tego stroju stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 20 września 2011 r., nr ILPB2/415-698/11-2/TR. Czytamy w niej, że: "Wskazane ubrania są (…) zwykłymi elementami garderoby, które nie wyróżniają się w żaden sposób trwałymi cechami indywidualizującymi je w stosunku do ogólnie dostępnych i stosowanych do celów prywatnych ubrań, a w szczególności oznaczeniami firmowymi (np. logo), co potwierdza również fakt, iż - jak wynika z opisu Zainteresowanego - celom identyfikacyjnym służą stanowiące odrębną od tychże ubrań całość - m.in. identyfikatory i inne elementy identyfikujące pracownika i pracodawcę, np. różnego rodzaju znaczki z logo lub hasłami reklamowymi pracodawcy. Na gruncie przedmiotowej sprawy nie zostały więc spełnione przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Rozliczenie wypłaconej kwoty

Z pytania wynika, że pracownicy otrzymali określone kwoty pieniężne (zaliczki) na zakup ubioru reprezentacyjnego. Potwierdzeniem wydatkowania tych pieniędzy zgodnie z ich przeznaczeniem będzie faktura lub rachunek dokumentujący zakup wspomnianej odzieży wystawiona na pracodawcę. Faktura będzie jednocześnie podstawą do rozliczenia przez pracowników otrzymanych zaliczek.

W takiej sytuacji należy uznać, że pracownicy dokonujący zakupu ubioru reprezentacyjnego działają w imieniu i na rzecz pracodawcy, co znajdzie potwierdzenie w fakturach wystawionych na pracodawcę. W rezultacie zaliczka wypłacona pracownikowi na potrzeby firmowych zakupów nie stanowi u niego przysporzenia majątkowego. Nie należy jej traktować jako zaliczki na poczet wynagrodzenia i uznawać za przychód ze stosunku pracy. Zatem w dacie wypłaty zaliczki nie powstanie u pracownika przychód ze stosunku pracy. W tym przypadku przychód powstanie w dacie otrzymania przez pracownika ubioru reprezentacyjnego. Przy czym w opisanym przypadku przychód nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 10 updof, gdyż zakupione ubrania nie będą miały charakteru stroju służbowego. Z tych samych powodów nie będzie miał zastosowania § 2 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.), który wyłącza z oskładkowania wartość ubioru służbowego (umundurowania), którego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalent pieniężny za ten ubiór. Skoro bowiem w omawianym przypadku mamy do czynienia z ubiorem reprezentacyjnym niemającym charakteru ubioru służbowego, wartość takiego ubrania będzie stanowić podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i składki na ubezpieczenie zdrowotne.