Użytkowanie pojazdu w jazdach testowych a przychód w PIT

Przedsiębiorca zawarł umowę użyczenia samochodu do jazd testowych z zamiarem zakupu takiego pojazdu. Umowa została zawarta na 7 dni. Czy korzystanie z ww. pojazdu w celach testowych spowoduje powstanie przychodu z nieodpłatnych świadczeń? Sprzedawca z własnej inicjatywy wydał potencjalnemu klientowi w bezpłatne używanie pojazd do jazd testowych, w celu podjęcia decyzji dotyczącej jego zakupu.

W naszej opinii, bezpłatne korzystanie z pojazdu sprzedawcy w celach testowych nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Umowa użyczenia

Umowę użyczenia regulują przepisy Kodeksu cywilnego (art. 710-719). Wynika z nich m.in., że przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2024 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.554.2024.2.MS wyjaśnił, że:

"(...) użyczenie jest umową korzystania z cudzej rzeczy. Cechą charakterystyczną użyczenia, odróżniającą je od najmu, ale za to upodobniającą do darowizny, jest nieodpłatność, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania. Wyłącznym obowiązkiem użyczającego pozostaje znoszenie używania rzeczy przez biorącego oraz powstrzymywanie się od jakichkolwiek czynności ograniczających uprawnienia biorącego wynikających z umowy. Nieodpłatny charakter użyczenia zbliża tę umowę do darowizny. Użyczający nie dokonuje jednak, odmiennie niż darczyńca, bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku, ponieważ rzecz użyczona nadal pozostaje nieobciążona w jego majątku. (...)"

Przychód z nieodpłatnych świadczeń

Na gruncie PIT przychodami generalnie są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF).

W przypadku osób prowadzących działalność gospodarczą, za przychody z tej działalności uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny VAT) - art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (przychód ten w pewnych okolicznościach może korzystać ze zwolnienia z podatku - tę kwestię tu pomijamy).

Ustawa o PDOF nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma w prawie podatkowym szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności przedsiębiorców, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Istotą nieodpłatnego świadczenia jest to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne konieczne jest, aby polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 10 listopada 2021 r., nr 0112-KDWL.4011.110.2021.2.DK stwierdził, że:

"(...) co do zasady, skutkiem zawarcia umowy użyczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzyskanie przez biorącego w użyczenie przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia. Jednakże podkreślenia wymaga, że nie może wystąpić wzajemność świadczeń.

(...) Przepisy podatkowe nie ograniczają ekwiwalentności, wzajemności świadczeń tylko do świadczeń materialnych. Zatem za świadczenie wzajemne należy uznać także wartości niematerialne (...)."

W świetle powyższego nieodpłatne świadczenie ma miejsce zasadniczo wtedy, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami, jedna ze stron otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony, bez jakiejkolwiek ekwiwalentności. W sytuacji opisanej w pytaniu - w naszej ocenie - trudno uznać, aby taka korzyść powstała po stronie podatnika, który testuje nieodpłatnie samochód z zamiarem jego zakupu. Celem użytkowania takiego pojazdu jest bowiem jego przetestowanie, a nie osiągnięcie korzyści majątkowej kosztem strony, która oddała mu ten pojazd do bezpłatnego używania przez określony czas, czy też zaoszczędzenie wydatku. Ponadto, naszym zdaniem, nie można uznać, że użyczenie samochodu do jazd testowych jest świadczeniem jednostronnym. W naszej ocenie, w takiej sytuacji występuje wzajemność świadczeń (z jednej strony jest testowany bezpłatnie samochód, a z drugiej - ewentualna korzyść w przypadku jego zakupu).

Zatem w naszej opinii, w przedstawionej sytuacji u podatnika korzystającego nieopłatnie z samochodu w celach testowych nie powstał z tego tytułu przychód z nieodpłatnych świadczeń.