Przychód z pracowniczej pożyczki

Jeśli pracodawca udziela pracownikowi pożyczki, to zazwyczaj jest ona przyznawana na warunkach korzystniejszych niż oferowane przez podmioty prowadzące w tym zakresie działalność gospodarczą. Z tej formy pozyskiwania środków finansowych pracownicy chętnie korzystają. Preferencje, jakie stosują wobec nich zakłady pracy, polegają na niskiej stopie oprocentowania bądź całkowitym jego braku. Generowanie u pracownika przychodu podatkowego z tego tytułu oraz opodatkowanie ewentualnie powstałych po jego stronie nieodpłatnych świadczeń uzależnione jest od źródła finansowania tych pożyczek oraz zasad ich udzielania.

Istota nieodpłatnego świadczenia

Główną cechą pożyczki jest jej zwrotność. Stąd z uwagi na to, że pracownik uzyskujący pożyczkę od pracodawcy musi ją zwrócić, sam fakt jej otrzymania nie powoduje po stronie pracownika powstania przychodu ze stosunku pracy.

Do przychodów ze stosunku pracy, które wymienione zostały w art. 12 ust. 1 ustawy o pdof, zaliczana jest m.in. wartość pieniężna świadczeń w naturze, a także wartość innych nieodpłatnych świadczeń oraz świadczeń częściowo odpłatnych. Jednak posługując się pojęciem świadczenia nieodpłatnego, ustawodawca nie definiuje go w ustawie o pdof. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia mieści się każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Z takim rozumieniem tego świadczenia mamy do czynienia m.in. w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

Zakresem omawianego pojęcia należy w konsekwencji objąć również korzyści wynikające z nieodpłatnego korzystania z cudzych pieniędzy. Stąd gdy podmiot udzielający pożyczki całkowicie rezygnuje z oprocentowania lub udziela jej na warunkach korzystniejszych niż rynkowe, zasadniczo u pożyczkobiorcy powstaje przychód z tytułu uzyskania świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych. Wartość tego świadczenia wyznacza wówczas różnica pomiędzy oprocentowaniem rynkowym a oprocentowaniem udzielonej pożyczki. W odniesieniu do tzw. pożyczek pracowniczych od tej generalnej zasady istnieją jednak wyjątki.

Pożyczka dla wszystkich z ZFŚS…

W sytuacji gdy źródłem finansowania pracowniczych pożyczek jest ZFŚS, wówczas preferencje w oprocentowaniu nie stanowią przychodu po stronie pracowników. Jest to przede wszystkim konsekwencją tego, że ZFŚS jest tworzony w celu m.in. finansowania działalności socjalnej na rzecz pracowników. Ponadto pożyczki te mają niekomercyjny charakter. Te okoliczności powodują, że nie można przypisać pracownikowi-pożyczkobiorcy przychodu ze świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych, co potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach.

Fiskus podkreśla przy tym, że jeżeli warunki udzielania pożyczek z preferencyjnym oprocentowaniem wynikają z obowiązującego w danej firmie regulaminu ZFŚS i każdy z pracowników może je zaciągać na równych zasadach, to brak jest podstaw do stwierdzenia, że u któregokolwiek z nich wystąpił przychód podatkowy - preferencje w oprocentowaniu są dla nich podatkowo neutralne (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25.02.2011 r., nr IBPBII/1/415-958/10/HK).

… i ze środków obrotowych

Powstawanie po stronie pracownika przychodu podatkowego z tytułu otrzymania pożyczki, której źródłem finansowania są środki obrotowe pracodawcy, uzależnione jest od dwóch czynników. Pierwszym są zasady ich przyznawania, a drugim prowadzenie przez pracodawcę działalności gospodarczej w zakresie ich udzielania.

Zasadniczo organy podatkowe twierdzą zgodnie, że udzielenie pożyczki przez pracodawcę, który nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie, nie wywołuje skutków podatkowych. Jednak pożyczka taka jest dla pracownika podatkowo obojętna jedynie wtedy, gdy zasady udzielania tego typu pożyczek są jednakowe dla wszystkich pracowników. Wówczas bowiem brak jest podstaw do zakwalifikowania takiej pożyczki jako przychodu ze stosunku pracy. Tak wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10.08.2012 r., nr IBPBII/1/415-501/12/BJ.

Wybrańcy z przychodem

Fiskus nie jest już jednak tak łaskawy w sytuacji, gdy pracodawca udziela ze środków obrotowych preferencyjnych pożyczek wyłącznie incydentalnie i tylko wybranym pracownikom. W opinii organów podatkowych w takim przypadku u pracowników powstaje przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Zdaniem fiskusa powstaje on u tych pracowników nawet wtedy, gdy pracodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8.07.2011 r., nr ITPB2/415-389/11/RS). Jego wysokość stanowi różnica pomiędzy odsetkami wynikającymi z umowy pożyczki zawartej z pracodawcą a odsetkami, jakie pracownik musiałby uiścić, gdyby zaciągnął pożyczkę na warunkach rynkowych.

Przychód z umorzenia

Zdarza się, że pracodawca z różnych przyczyn umarza pracownicze pożyczki. Wówczas kwota darowanego długu generuje po stronie pracownika, jako nieodpłatne świadczenie, opodatkowany przychód ze stosunku pracy, który powstaje w dacie umorzenia.

Podobnie umorzenie niezapłaconych przez pracownika odsetek od pożyczki, których termin płatności już minął, powoduje powstanie opodatkowanego przychodu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych, jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy pożyczki termin płatności upłynął. Natomiast umorzenie odsetek, których termin płatności jeszcze nie upłynął, jest według organów podatkowych obojętne podatkowo (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6.02.2009 r., nr ILPB2/415-721/08-2/MK).

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)