A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 2 (757) z dnia 10.01.2012

Moment rozliczenia duplikatu dla celów podatku dochodowego

Podobnie jak dla celów VAT, również dla podatku dochodowego istotne jest, czy duplikat wystawiany jest przed zaliczeniem wynikających z niego kosztów do kosztów uzyskania przychodów, czy też już po dokonaniu tej czynności.

I tak, jeżeli koszt wynikający z faktury został już rozliczony (tj. zaliczony do KUP lub zapasu), to duplikat stanowi jedynie potwierdzenie prawa do takiego rozliczenia i nie wymaga żadnych dodatkowych zapisów. Natomiast jeżeli przed otrzymaniem duplikatu koszty z niego wynikające nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (lub zapasów), to duplikat taki traktowany jest jako dokument pierwotny stanowiący podstawę zapisów kosztowych.

Przy kwalifikacji kosztów wynikających z duplikatów istotne jest również, czy koszty takie dotyczą kosztów danego roku podatkowego, czy też lat ubiegłych.

Duplikat dotyczący bieżących kosztów

W przypadku, gdy w trakcie jednego roku podatkowego, na skutek braku faktury za wykonaną usługę lub zakupiony towar, wystawiony jest duplikat, to wynikające z niego koszty uzyskania przychodów powinny zostać rozliczone bieżąco. Ponieważ zaniżenie kosztu w poprzednim lub poprzednich okresach (danego roku podatkowego) nie mogło spowodować zaniżenia podstawy opodatkowania, nie istnieje ryzyko, że takie rozwiązanie będzie kwestionowane przez organy podatkowe. Wynikiem opóźnienia w zaliczeniu do kosztów podatkowych (właściwych okresów) kosztów wynikających z duplikatu jest bowiem wykazanie wyższego dochodu (lub mniejszej straty), a tym samym co najwyżej zawyżenie zaliczek na podatek dochodowy. Naszym zdaniem, powyższa zasada może być stosowana zarówno w odniesieniu do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem, jak i kosztów pośrednich.

Duplikat dotyczący kosztów zroku poprzedniego

W przypadku duplikatów dotyczących wydatków dokonanych w poprzednich latach podatkowych, należy dodatkowo uwzględnić przepisy określone w art. 15 ust. 4b oraz 4c ustawy o PDOP oraz art. 22 ust. 5a oraz 5b ustawy o PDOF. Jak z nich wynika, koszty bezpośrednio związane z przychodem, poniesione po zakończeniu roku podatkowego do dnia:

sporządzenia sprawozdania finansowego, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są zobowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy nie są zobowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przy- chody.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po tych terminach, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne wyłącznie w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP oraz art. 22 ust. 5c ustawy o PDOF).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP oraz art. 22 ust. 5d ustawy o PDOF).

Stwierdzenie, że dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach, oznacza, że dla celów podatkowych koszt należy ustalać na podstawie zapisów dokonanych w księgach rachunkowych.

Tak więc, jeżeli w momencie nabycia towaru czy usługi podatnik nie posiadał jeszcze faktury czy duplikatu dokumentującego taki zakup, to wówczas wartość takiego kosztu (w celu wykazania go w odpowiednim roku podatkowym) powinien ustalić na podstawie innych dokumentów (np. na podstawie umowy z kontrahentem, dowodu WZ kontrahenta otrzymanego łącznie z towarem, itp.). W efekcie znane jednostce (co do wielkości) koszty zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów roku, którego dotyczą, jako tzw. zakupy niefakturowane.

Potwierdził to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 5 października 2010 r., nr IBPBI/2/423-884/10/SD. Czytamy w niej m.in.:

"(...) w sytuacji, gdy wysokość kosztu zakupu usług bądź towarów wykorzystanych w działalności gospodarczej jest znana na podstawie umowy lub innych dokumentów, a Spółka na koniec okresu nie posiada faktury VAT lub rachunku, to powyższe wydatki zalicza do kosztów jako zobowiązanie z tytułu niefakturowanych dostaw towarów lub usług. W podobny sposób Spółka traktuje również niefakturowane dostawy towarów w sytuacji, gdy ustalenie dokładnej ilości lub ceny dostawy wymaga szacunków.

Jeżeli więc zgodnie z zasadami rachunkowości Wnioskodawca ujmuje ponoszone koszty w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych na podstawie wewnętrznych dowodów zastępczych, wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zasadne będzie przyjęcie, iż jest to koszt poniesiony w rozumieniu przepisów podatkowych. (...)"

Podobnie wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 kwietnia 2011 r., nr IBPBI/2/423-133/11/MO.

Należy jednak zauważyć, że nie wszystkie organy podatkowe prezentują takie podejście. Otóż zupełnie inaczej powyższą kwestię wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2011 r., nr ILPB3/423-188/11-2/MM. W interpretacji tej stwierdzono m.in.:

"(...) w sytuacji, gdy Spółka w momencie wykonania na Jej rzecz świadczenia generującego wydatek kwalifikowany do kosztów pośrednich nie dysponuje fakturą, nie może Ona zaliczyć tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Nie zmienia tego faktu ujęcie kosztu w księgach na podstawie innych dostępnych danych/informacji, nawet jeśli jest to ujęcie w innej pozycji księgowej niż rezerwa czy bierne rozliczenie międzyokresowe. Wcześniejsze ujęcie kosztu (tj. przed otrzymaniem faktury), np. w dacie powiadomienia Spółki o wysokości kosztu, narażałoby Spółkę na zarzut zaniżenia zobowiązania podatkowego poprzez rozpoznanie kosztu w okresie, w którym nie został spełniony podstawowy warunek przewidziany przez ustawodawcę dla jego rozpoznania dla celów podatkowych - tj. ujęcie kosztu w księgach rachunkowych na podstawie faktury. (...)"

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienie, naszym zdaniem, aby nie narazić się na zarzut zaniżenia podstawy opodatkowania, podatnicy mogą zaliczać "niefakturowane" wydatki do kosztów uzyskania przychodów na zasadach bilansowych, o ile duplikat dokumentujący dany wydatek wpłynie do jednostki przed sporządzeniem sprawozdania finansowego lub przed terminem złożenia zeznania (w zależności, co nastąpi wcześniej).