Sprzedaż działek może zostać uznana za prowadzenie działalności gospodarczej - wyrok TK

Przepis ustawy o PDOF pozwalający w określonych okolicznościach uznać sprzedaż prywatnych nieruchomości za pozarolniczą działalność gospodarczą jest zgodny z Konstytucją. Tak orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 19 lipca 2022 r., sygn. akt SK 20/19.

W rozpoznawanej sprawie Trybunał Konstytucyjny (TK) miał zbadać, czy regulacje prowadzące do uznania osoby sprzedającej swój prywatny majątek w postaci nieruchomości (części nieruchomości) za prowadzącą działalność gospodarczą są zgodne z Konstytucją. Skarżący zarzucił, że definicja pojęcia "działalność gospodarcza" ("pozarolnicza działalność gospodarcza") jest niejasna i nieprecyzyjna w stopniu naruszającym zasadę szczególnej określoności przepisów prawa daninowego. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PDOF, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza - oznacza działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy.

Zdaniem skarżącego, nie jest możliwe określenie relacji między źródłem przychodu w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej a źródłem w postaci odpłatnego zbycia nieruchomości niebędącego wykonywaniem działalności gospodarczej. Skarżący uznał, że prowadzi to do bezpodstawnego ograniczenia prawa własności środków pieniężnych przez określenie nienależnego zobowiązania podatkowego.

TK wyjaśnił, że z analizy orzecznictwa sądów administracyjnych, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, ewentualne wątpliwości co do zgodności kwestionowanych przepisów ustawy o PDOF (tj. art. 5a pkt 6 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 lit. a) z Konstytucją mogą zostać wyeliminowane w procesie wykładni prawa, przy czym konieczne jest uwzględnienie specyfiki każdego konkretnego zdarzenia.

Zdaniem TK:

"(...) Definicja działalności gospodarczej została wszechstronnie zinterpretowana w spójnym i jednolitym w tym zakresie orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym wyróżniono kilka elementów tworzących to pojęcie, a mianowicie, że jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek. Dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają wskazane cechy, rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają zatem obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W każdym przypadku respektowana winna być zasada in dubio pro tributario, nakazująca rozstrzygać niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. Każda zatem transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą."

Od redakcji:

Wyrok TK jest niekorzystny dla osób sprzedających prywatne nieruchomości. W praktyce chodzi głównie o sprzedających działki (prywatne grunty). W przypadku sprzedaży działek, zwłaszcza w większej ilości, organ podatkowy może bowiem uznać, że sprzedający prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą. Gdy podczas tych czynności pojawi się element zarobku bądź zorganizowania, ryzyko jest jeszcze większe. W niekorzystnej sytuacji mogą zatem znaleźć się osoby wyzbywające się nieruchomości, które np. odziedziczyły po rodzinie. W efekcie osoba taka może zostać uznana przez organ podatkowy za wykonującą działalność gospodarczą i zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu ww. sprzedaży.

Gdyby bowiem sprzedaż taka odbyła się jako "prywatna" i miała miejsce po upływie 5 lat, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (w przypadku dziedziczenia - po 5 latach liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę), nie powstałby w ogóle obowiązek podatkowy. Sprzedaż we wcześniejszym okresie daje natomiast możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej.

Ostatecznie to całokształt okoliczności danej sprawy powinien wskazywać, czy podatnik będzie działał jako przedsiębiorca, czy prywatny zbywca. Organy podatkowe mogą jednak rozstrzygać różnie.